การสะสมต้นทุน

การสะสมต้นทุน 

           การประกอบธุรกิจอุตสาหกรรมการผลิตในปัจจุบันมีความหลากหลายมากยิ่งขึ้น ไม่ว่าจะเป็นธุรกิจอุตสาหกรรมการผลิตที่มีขนาดเล็กไปจนถึงขนาดใหญ่ หรือประเภทและลักษณะของสินค้าที่มีความแตกต่างกันมากมายหลายชนิด ตลอดจนรูปแบบของกระบวนการผลิตที่มีความยุ่งยากซับซ้อนแตกต่างกันออกไปตามชนิดของสินค้าและความต้องการของลูกค้า รวมถึงความต้องการข้อมูลทางด้านต้นทุนเพื่อใช้ในการบริหารธุรกิจให้ประสบความสำเร็จ สิ่งเหล่านี้ล้วนแต่เป็นปัจจัยสำคัญที่จะส่งผลกระทบต่อการกำหนดรูปแบบของระบบบัญชีต้นทุน (Cost accounting systems) ดังนั้นเราจะพบว่าระบบบัญชีต้นทุนที่ธุรกิจอุตสาหกรรมการผลิตแต่ละแห่งใช้อยู่นั้น มีความสลับซับซ้อนในขั้นตอนของการปฏิบัติที่แตกต่างกันออกไป แต่ทั้งนี้ไม่ว่าธุรกิจนั้นจะใช้ระบบบัญชีต้นทุนที่รูปแบบใดก็ตามก็ล้วนแต่มีจุดมุ่งหมายเพื่อต้องการข้อมูลต้นทุนที่ถูกต้อง รวดเร็ว และมีคุณภาพในการนำไปใช้ด้วยวัตถุประสงค์ต่าง ๆ ของกิจการ เช่น ใช้เพื่อการจัดทำงบการเงิน ใช้เพื่อการตัดสินใจเกี่ยวกับการวางแผนและควบคุมต้นทุนของกิจการ รวมถึงใช้เพื่อการตัดสินใจแก้ไขปัญหาต่าง ๆ ที่เกิดขึ้นในกิจการ เป็นต้น

            ดังนั้น  การกำหนดระบบบัญชีต้นทุนเพื่อใช้ในกิจการใดกิจการหนึ่งก็จะต้องคำนึงถึงความพร้อม ความเหมาะสม และความต้องการข้อมูลที่จะใช้ประโยชน์ในการบริหารกิจการ ด้วยเหตุนี้ระบบบัญชีต้นทุนที่จะนำมาใช้จึงควรจะมีความแตกต่างกันออกไปตามประเด็นเหล่านี้ คือ

1.      ระบบการสะสมต้นทุน (Cost accumulation systems)

2.       ลักษณะของกระบวนการผลิต (Production system)

3.       ชนิดของต้นทุน (Cost system)

4.       ระบบการคิดต้นทุนของผลิตภัณฑ์ (Product costing systems)

นอกจากนี้การใช้งานบัญชีต้นทุนในธุรกิจอุตสาหกรรมแบบการผลิตที่มีการใช้เทคโนโลยีชั้นสูง ก็อาจจะมีระบบบัญชีต้นทุนที่แตกต่างจากประเด็นดังกล่าวก็ได้ เช่น การใช้ระบบการผลิตแบบทันเวลาพอดี (Just in time) หรือการใช้ระบบต้นทุนกิจกรรม (Activity-Based Costing) เป็นต้น

4.1 ระบบการสะสมต้นทุน

            ในกิจการที่ทำการผลิตสินค้าไม่ว่าจะเป็นกิจการขนาดเล็กหรือขนาดกลางก็ตาม เรามักจะพบว่าเอกสารประกอบการลงบัญชีและรายการค้าต่าง ๆ จะมีจำนวนมากนับเป็นพัน ๆ รายการในแต่ละเดือนไม่ว่าจะเป็นเอกสารที่เกี่ยวกับใบสั่งซื้อ ใบกำกับสินค้า เช็ค ใบสำคัญจ่าย ใบเสร็จรับเงิน เป็นต้น แต่ถ้าเป็นกิจการที่ผลิตขนาดใหญ่ จำนวนเอกสารประกอบการลงบัญชีและรายการค้าต่าง ๆ มักจะมีจำนวนมากถึงหนึ่งหมื่นรายการในแต่ละเดือน ดังนั้นระบบการสะสมต้นทุนจะมีความยุ่งยากมากน้อยเพียงใด ก็จะขึ้นอยู่กับจำนวนของเอกสารและรายการค้านั่นเอง อีกปัจจัยหนึ่งที่จะส่งผลกระทบต่อการเลือกใช้ระบบการสะสมต้นทุนก็คือ ความพร้อมและความมีประสิทธิภาพของพนักงานบัญชีที่จะปฏิบัติงานตามระบบบัญชีที่วางไว้ดีมากน้อยเพียงไร

            การสะสมและการจำแนกข้อมูลเกี่ยวกับต้นทุนการผลิตสิตค้า นับเป็นงานที่มีความสำคัญและต้องใช้เวลาอย่างมาก โดยทั่วไปในทุก ๆ กิจการการสะสมข้อมูลของต้นทุนจะถูกเก็บรวบรวมตามขั้นตอนหรือวิธีการที่กำหนดไว้ ต้นทุนที่เกี่ยวกับการผลิตสินค้าทั้งหมด ก็จะถูกจำแนกออกเป็นหมวดหมู่ต่าง ๆ ตามที่ฝ่ายบริหารต้องการ

            ข้อมูลทางด้านต้นทุนที่แสดงในลักษณะของ “ต้นทุนรวม” (Total cost) จะมีความสำคัญน้อยมากต่อการใช้เป็นข้อมูลเพื่อการบริหาร จึงมักจะแสดงรายละเอียดเกี่ยวกับต้นทุนรวมเหล่านั้นให้มีความชัดเจนยิ่งขึ้น เช่น เป็นต้นทุนที่ประกอบด้วยต้นทุนอะไรบ้าง ณ ระดับกิจกรรมใด เป็นต้น ด้วยเหตุนี้การแสดงต้นทุนจึงแสดงเป็น ต้นทุนต่อหน่วย (Unit cost) ต้นทุนต่อครั้ง (Cost per time) ต้นทุนต่อชั่วโมง (Cost per hour) ต้นทุนต่อตัน (Cost per ton) เป็นต้น

ตัวอย่าง สมมติว่ากิจการแห่งหนึ่ง ทำการผลิตสินค้า 5,000 หน่วย โดยมีต้นทุนผลิตทั้งสิ้น 180,000 บาท หรือหน่วยละ 36 บาท ถ้ากิจการทำการขายสินค้าที่ทำการผลิตนี้ไปได้ 3,000 หน่วย ในวันสิ้นงวดก็จะมีสินค้าสำเร็จรูปคงเหลืออยู่เท่ากับ 2,000 หน่วย ดังนั้นการแสดงต้นทุนขายและสินค้าคงเหลือนี้ โดยใช้ต้นทุนต่อหน่วย และจำนวนหน่วยจะแสดงได้ดังนี้

 

จำนวนหน่วย

 

ต้นทุนรวม

จำนวนผลิตทั้งสิ้น

5,000

หน่วย

 

180,000

บาท

หัก  ต้นทุนขาย (3,000 x 36)*

3,000

หน่วย

 

108,000

บาท

สินค้าคงเหลือ

2,000

หน่วย

 

72,000

บาท

* ต้นทุนต่อหน่วย  =  180,000 / 5,000  =  36 บาทต่อหน่วย

 

 

 

            ข้อมูลเกี่ยวกับการสะสมต้นทุนหรือการคิดต้นทุนของผลิตภัณฑ์ นับว่าเป็นข้อมูลพื้นฐานที่ฝ่ายบริหารของกิจการ จำเป็นที่จะต้องทำความเข้าใจ และสามารถคิดคำนวณหาต้นทุนของผลิตภัณฑ์ได้ ทั้งนี้ เพื่อนำมาใช้เป็นข้อมูลเพื่อการตัดสินใจ เช่น

1.       สินค้าชนิดใดที่กิจการควรที่จะทำการผลิต

2.       กิจการควรที่จะขาย หรือยุบแผนกจำหน่ายสินค้าใด

3.       กิจการควรจะกำหนดราคาขายสินค้าอย่างไร

4.       กิจการควรที่จะทำการเพิ่มการผลิตสินค้าประเภทใด

ซึ่งข้อมูลทางด้านต้นทุนจะถูกนำมาคำนวณหาต้นทุนของสินค้าหรือผลิตภัณฑ์ใดใน 2 ระบบ คือ ระบบการสะสมต้นทุนแบบสิ้นงวด (Periodic cost accumulation system) หรือระบบการสะสมแบบต่อเนื่อง (Perpetual cost accumulation system)

 

4.1.1 ระบบการสะสมต้นทุนแบบสิ้นงวด (Periodic cost accumulation system)

            เป็นระบบการคิดต้นทุน โดยจะทราบต้นทุนของสินค้าคงเหลือได้ ก็ต่อเมื่อมีการตรวจนับและคำนวณต้นทุนของวัตถุดิบทางตรงที่เหลือ และที่ใช้ในการผลิต ต้นทุนของงานระหว่างผลิต และต้นทุนของสินค้าสำเร็จรูป ซึ่งเป็นวิธีการที่จะใช้เมื่อต้องการทราบข้อมูลเกี่ยวกับต้นทุนการผลิตสินค้า ประกอบด้วยวัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง ค่าใช้จ่ายการผลิต  ในวันสิ้นงวด เช่น รายเดือน รายไตรมาส หรือรายปี ระบบการคิดต้นทุนในลักษณะนี้มักจะใช้กับกิจการที่มีขนาดเล็ก มีระบบการผลิตที่ไม่สลับซับซ้อน รวมถึงผู้บริหารยังมีความต้องการอยู่ในเกณฑ์ต่ำที่จะใช้ประโยชน์จากข้อมูลทางด้านต้นทุนเพื่อการตัดสินใจ

4.1.2 ระบบการสะสมต้นทุนแบบต่อเนื่อง (Perpetual cost accumulation system)

            จัดเป็นระบบการคิดต้นทุนที่จะแสดงต้นทุนของวัตถุดิบทางตรงคงเหลือ งานระหว่างผลิตสินค้าสำเร็จรูปคงเหลือ ต้นทุนที่ผลิตสินค้าระหว่างงวด ตลอดจนต้นทุนขาย ได้ตลอดเวลาที่ต้องการโดยใช้วิธีการทางบัญชี ในการแสดงข้อมูลเกี่ยวกับต้นทุนเหล่านี้ มักใช้ในกิจการขนาดลางจนถึงกิจการขนาดใหญ่

            สำหรับระบบการสะสม หรือการคิดต้นทุนแบบต่อเนื่องนี้ ได้ถูกกำหนดขึ้นเพื่อให้สามารถที่จะเสนอข้อมูลทางด้านต้นทุนให้แก่ฝ่ายบริหารในการตัดสินใจเกี่ยวกับการวางแผนควบคุมและตัดสินใจในปัญหาต่าง ๆ ได้อย่างทันท่วงที อย่างไรก็ตาม วัตถุประสงค์หลักของระบบการสะสมต้นทุนแบบต่อเนื่องก็มีลักษณะเดียวกันกับระบบการสะสมต้นทุนแบบสิ้นงวด แสดงต้นทุนรวม และคำนวณหาต้นทุนในลักษณะต่าง ๆ 

            ในระบบการสะสมต้นทุนแบบต่อเนื่องนี้ ต้นทุนวัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง ค่าใช้จ่ายในการผลิต จะถูกโอนเข้าไปในส่วนที่เรียกว่า “งานระหว่างผลิต หรืองานระหว่างทำ” เพื่อพร้อมที่จะโอนออกไปเป็นต้นทุนของสินค้าสำเร็จรูปที่ผลิตเสร็จในระหว่างงวด ตามสัดส่วนของงานระหว่างผลิต ที่ผลิตเสร็จเป็นสินค้าสำเร็จรูป ส่วนงานระหว่างผลิตที่ยังทำการผลิตไม่เสร็จ ก็จะถือเป็นงานระหว่างผลิตคงเหลือในวันสิ้นงวด เมื่อสินค้าสำเร็จรูปที่มีไว้เพื่อขายถูกขายออกไปก็จะทำการโอนต้นทุนของสินค้าไปเป็นต้นทุนขาย และเมื่อนำไปรวมกับค่าใช้จ่ายในการขายและบริหารก็จะเป็นต้นรวมของกิจการ