บทที่ 1
การบัญชีเพื่อการภาษีอากร
1.1 ความหมายและวัตถุประสงค์ของการบัญชีภาษีอากร
1.1.1การบัญชีภาษีอากร (Tax Accounting) หมายถึง การจัดทำบัญชีโดยการนำหลักเกณฑ์ทางบัญชีตามที่พระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 กำหนดให้ปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี และหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป มาปรับให้เข้ากับประมวลรัษฎากรและกฎหมายภาษีอากรต่าง ๆ ให้สอดคล้องกัน เพื่อให้ถูกต้องตามหลักการบัญชีและกฎหมายภาษีอากร เช่น ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีธุรกิจเฉพาะ ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้นิติบุคคล และภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ตลอดจนการคำนวณกำไร/ขาดทุนสุทธิทางบัญชีและการปรับปรุงให้เป็นกำไร/ขาดทุนสุทธิทางภาษีอากร
ทั้งนี้มีหลักการบัญชีหลายประการที่ขัดแย้งไม่เป็นไปตามหลักกฎหมายภาษีอากร เช่น การประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ การคำนวณค่าเสื่อมราคารถยนต์นั่งไม่เกิน 10 คน การจ่ายค่ารับรอง การจ่ายค่าการกุศล ฯลฯ เป็นต้น ซึ่งผู้จัดทำบัญชีจะต้องจัดทำบัญชีให้เป็นไปตามที่พระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 กำหนด และขณะเดียวกันก็จะต้องมีการปรับปรุงแก้ไขรายการค้าที่เกิดขึ้นให้เป็นไปตามเงื่อนไขทางภาษีอากรที่กำหนดไว้ นักบัญชีส่วนใหญ่มีความรู้ความเข้าใจในการจัดทำบัญชีตามหลักการบัญชี แต่ยังขาดความรู้ความเข้าใจในเรื่องของหลักกฎหมายภาษีอากร โดยเฉพาะอย่างยิ่งการนำความรู้ทางกฎหมายภาษีอากรมาประยุกต์ใช้ให้สอดคล้องกับหลักการบัญชี อันจะก่อให้เกิดประโยชน์สูงสุดแก่กิจการ ดังนั้นถ้ากิจการใดมีนักบัญชีที่มีความรู้ความแม่นยำทั้งหลักการบัญชีและหลักกฎหมายภาษีอากรควบคู่กันก็จะช่วยให้สามารถจัดทำงบการเงินได้ถูกต้องตรงกับข้อเท็จจริงและสามารถวางแผนทางด้านภาษีอากรให้แก่กิจการได้เป็นอย่างดี
1.1.2 วัตถุประสงค์ของการบัญชีภาษีอากร
1) เพื่อให้มีการปรับปรุงรายได้ทางบัญชีให้เป็นไปตามรายได้ทางภาษีอากร ดังนี้
1.1) รายได้ทางบัญชีบางรายการ ทางภาษีอากรได้รับการยกเว้นให้ถือเป็นรายได้เพียงครึ่งเดียว เช่น รายการเงินปันผล โดยบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย ที่ไม่ใช่บริษัทจดทะเบียนไว้กับตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ถ้าได้รับเงินปันผลจากบริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย หรือกองทุนรวม หรือสถาบันการเงินที่มีกฎหมายโดยเฉพาะของประเทศไทยจัดตั้งขึ้นสำหรับให้กู้ยืม เพื่อส่งเสริมเกษตรกรรม พาณิชยกรรม หรือ อุตสาหกรรม หรือเงินส่วนแบ่งกำไรที่ได้นั้นมารวมคำนวณกำไรสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้เพียงครึ่งเดียว
1.2) รายได้บางรายการก็ได้รับการยกเว้นทางภาษีอากรทั้งจำนวน เช่น บริษัทจำกัด ที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย และจดทะเบียนไว้กับตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ถ้าได้รับเงินปันผลจากบริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย หรือ กองทุนรวม หรือสถาบันการเงินที่มีกฎหมายโดยเฉพาะของประเทศไทยจัดตั้งขึ้นสำหรับให้กู้ยืมเงินเพื่อส่งเสริมเกษตรกรรม พาณิชยกรรม หรือ อุตสาหกรรม หรือเงินส่วนแบ่งกำไรที่ได้จากกิจการร่วมค้า ไม่ต้องนำเงินปันผล หรือส่วนแบ่งกำไรทั้งหมดที่ได้รับนั้นมารวมคำนวณกำไรสุทธิแต่อย่างใด หรือบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย ซึ่งไม่ได้จดทะเบียนไว้กับตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ถ้าถือหุ้นในบริษัทจำกัดผู้จ่ายเงินปันผลไม่น้อยกว่าร้อยละ 25 ของหุ้นทั้งหมดที่มีสิทธิออกเสียงในบริษัทจำกัดผู้จ่ายเงินปันผล และบริษัทจำกัดผู้จ่ายเงินปันผลไม่ได้ถือหุ้นในบริษัทจำกัดผู้รับเงินปันผลไม่ว่าโดยทางตรงหรือโดยทางอ้อม บริษัทจำกัดผู้ถือหุ้นดังกล่าวไม่ต้องนำเงินปันผลทั้งหมดที่ได้จากบริษัทจำกัดผู้จ่ายเงินปันผลนั้นมารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อคำนวณกำไรสุทธิแต่อย่างใด
1.3) บางครั้งหลักการทางบัญชีไม่ถือเป็นรายได้แต่ทางภาษีอากรกลับถือเป็นรายได้ซึ่งจะต้องคำนวณภาษีอากรด้วย เช่น การให้กู้ยืมเงินโดยไม่คิดดอกเบี้ย หรือคิดดอกเบี้ยแต่ต่ำกว่าราคาตลาด เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินค่าตอบแทน ค่าบริการ หรือดอกเบี้ยนั้นตามราคาตลาดในวันที่โอน ให้บริการ หรือให้กู้ยืมเงิน หรือสินค้าขาดหายจากบัญชีในระบบภาษีมูลค่าเพิ่มถือว่าเป็นการขาย ซึ่งจะต้องบันทึกบัญชีภาษีขายด้วย
2) เพื่อให้มีการปรับปรุงค่าใช้จ่ายทางบัญชี ให้เป็นไปตามรายจ่ายทางภาษีอากร ดังนี้
2.1) ค่าใช้จ่ายทางบัญชีบางรายการทางภาษีอากรถือเป็นรายจ่ายต้องห้าม เช่น เบี้ยปรับ และหรือเงินเพิ่มภาษีอากรและค่าปรับทางอาญาตามประมวลรัษฎากร หรือค่าภาษีเงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล หรือการตั้งประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ
2.2) ค่าใช้จ่ายทางบัญชีบางรายการทางภาษีอากรถือเป็นรายจ่ายได้มากกว่าที่ จ่ายจริง เช่น ค่าใช้จ่ายในการส่งลูกจ้างของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นเข้ารับการศึกษา หรือ ฝึกอบรมในสถานศึกษาหรือสถานฝึกอบรมในวิชาชีพที่ทางราชการจัดตั้งขึ้นหรือที่รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังประกาศกำหนดตามพระราชกฤษฎีกา ฉบับที่ 437 ซึ่งจะลงเป็นรายจ่ายได้เพิ่มขึ้นอีกร้อยละ 100 หรือค่าจ้างเพื่อการทำวิจัยและพัฒนาเทคโนโลยีให้แก่หน่วยงานของรัฐหรือเอกชนตามที่รัฐมนตรีประกาศกำหนดตามพระราชกฤษฎีกา ฉบับที่ 297 หรือค่าใช้จ่ายในการจัดอุปกรณ์ที่อำนวยความสะดวกโดยตรงแก่คนพิการ หรือค่าใช้จ่ายที่จ่ายให้แก่คนพิการที่รับเข้าทำงานก็จะลงเป็นรายจ่ายได้เพิ่มขึ้นอีกร้อยละ 100
2.3) ค่าใช้จ่ายทางบัญชีบางรายการทางภาษีอากรก็ถือเป็นรายจ่ายได้เพียงเท่าเพดานที่กำหนดไว้เท่านั้น เช่น ค่ารับรองและค่าบริการส่วนที่เป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่กำหนดโดยกฎกระทรวง ให้นำมาหักเป็นรายจ่ายได้เท่ากับจำนวนที่ต้องจ่าย แต่รวมกันต้องไม่เกินร้อยละ 0.3 ของจำนวนเงินยอดรายได้หรือยอดขายที่ต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิก่อนหักรายจ่ายใดในรอบระยะเวลาบัญชี หรือของจำนวนเงินทุนที่ได้รับชำระแล้วถึงวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีแล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า และจำนวนเงินสูงสุดต้องไม่เกิน 10 ล้านบาท หรือค่าเสื่อมราคาของรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกิน 10 คน หรือรถยนต์นั่งให้หักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาจากมูลค่าต้นทุนเฉพาะส่วนที่ไม่เกิน 1 ล้านบาท หรือรายจ่ายเพื่อการกุศลสาธารณะหรือการสาธารณประโยชน์ และรายจ่ายเพื่อการศึกษาหรือเพื่อการกีฬาตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป. 52/2537
2.4) บางรายการทางภาษีอากรถือเป็นรายจ่ายได้แต่ทางบัญชีไม่อนุญาตให้ถือเป็นค่าใช้จ่าย เช่น ผลขาดทุนสุทธิยกมาไม่เกิน 5 รอบระยะเวลาบัญชี เป็นต้น
3) เพื่อให้มีการปรับปรุงกำไร/ขาดทุนสุทธิทางบัญชีให้เป็นกำไร/ขาดทุนสุทธิทางภาษีอากร เนื่องจากกำไร/ขาดทุนสุทธิทางบัญชีไม่สามารถนำไปคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลได้ทันที ดังนั้นกิจการจึงต้องมีการปรับปรุงกำไร/ขาดทุนสุทธิทางบัญชีให้สอดคล้องกับที่ประมวลรัษฎากรบัญญัติเงื่อนไขต่าง ๆ ไว้ในการคำนวณกำไร/ขาดทุนสุทธิทางภาษีอากรเพื่อคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคล
4) เพื่อจัดทำบัญชีให้ถูกต้องทั้งตามมาตรฐานการบัญชีและตามที่กฎหมายภาษีอากรกำหนดให้ครบถ้วน เนื่องจากผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีและผู้จัดทำบัญชีจะต้องจัดทำบัญชีให้ถูกต้องและสอดคล้องกับกฎหมาย 2 ประเภท คือ กฎหมายบัญชี (พระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543) และกฎหมายภาษีอากร (ประมวลรัษฎากร)
1.2 ความแตกต่างและความสัมพันธ์ระหว่างการบัญชีการเงินกับการบัญชีภาษีอากร
สมาคมนักบัญชีและผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศไทย (ปัจจุบันคือสภาวิชาชีพบัญชี ได้ให้คำจำกัดความคำว่า การบัญชีการเงิน ไว้ดังนี้
“การบัญชีการเงิน (Financial Accounting) หมายถึง การทำบัญชีเพื่อบันทึกรายได้ ค่าใช้จ่าย สินทรัพย์ หนี้สินและส่วนของเจ้าของที่เกิดขึ้นจากการดำเนินงานของกิจการตามมาตรฐานการบัญชี เพื่อจัดทำงบการเงินเสนอต่อเจ้าของกิจการหรือบุคคลภายนอก”
เมื่อเปรียบเทียบกับความหมายของการบัญชีภาษีอากร ที่ได้กล่าวมาแล้วในหัวข้อ 1.1 จะพบว่ามีประเด็นความแตกต่างที่สำคัญบางประการ สรุปได้ตามตาราง 1-1 ดังนี้
ตาราง 1-1 ความแตกต่างระหว่างการบัญชีการเงินกับการบัญชีภาษีอากร
|
การบัญชีการเงิน |
การบัญชีภาษีอากร |
|
1. ใช้ในการจัดทำงบการเงินเพื่อเสนอเจ้าของ กิจการ หรือบุคคลภายนอก |
1. ใช้ในการปรับการบันทึกบัญชีตามหลักการ บัญชีให้เข้ากับหลักกฎหมายภาษีอากรเพื่อ เสียภาษีเงินได้ให้ถูกต้องรวดเร็ว |
|
2. ต้องการหลักฐานเอกสารประกอบการลง บัญชีที่สามารถพิสูจน์ความถูกต้องในการ บันทึกบัญชี |
2. หลักฐานเอกสารประกอบการลงบัญชีบางรายการ อาจไม่ต้องการในการบัญชีภาษีอากร เช่น การ ปรับปรุงกำไรทางบัญชีให้เป็นกำไรทางภาษี ไม่ต้อง มีการบันทึกบัญชีเพื่อปรับปรุงแต่จะปรับปรุงใน แบบ ภ.ง.ด.50 |
|
3. ช่วยในการบริหารงานของกิจการและช่วยให้ บุคคลภายนอกใช้ในการตัดสินใจ |
3. ช่วยในการจัดเก็บภาษีอากรของกรมสรรพากรทั้งใน เรื่องของการคำนวณกำไร ขาดทุนสุทธิภาษี มูลค่าเพิ่ม ภาษีธุรกิจเฉพาะ ภาษีเงินได้ บุคคลธรรมดา ภาษีหัก ณ ที่จ่ายและอากรแสตมป์ |
จะเห็นได้ว่าผู้จัดทำบัญชีจะต้องจัดทำบัญชีตามลักษณะของการบัญชีการเงินก่อน หลังจากนั้นจะต้องนำการบัญชีภาษีอากรมาปรับปรุงให้เข้ากับประมวลรัษฎากรและกฎหมายภาษีอากรต่าง ๆ เพื่อให้สามารถเสียภาษีอากรได้อย่างรวดเร็วทันเวลา ถูกต้องและประหยัด อันจะเกิดประโยชน์สูงสุดแก่กิจการ ซึ่งความสัมพันธ์ระหว่างการบัญชีการเงินกับการบัญชีภาษีอากร สรุปให้เห็นในรูป 1-1 ดังนี้
|
การบัญชีการเงิน |
® |
การบัญชีภาษีอากร |
® |
เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล |
จัดทำบัญชี ปรับปรุงให้ ทันเวลา
ตามพระราชบัญญัติการบัญชี เข้ากับหลักกฎหมายภาษีอากร ถูกต้อง ประหยัด
พ.ศ. 2543 ตามประมวลรัษฎากร
รูป 1-1 ความสัมพันธ์ระหว่างการบัญชีการเงินกับการบัญชีภาษีอากร
